หน้าแรก     แผนผังเว็บไซต์     ติดต่อเรา           

ลงทะเบียน
 
ชื่อผู้ใช้ (ชื่อหรือชื่อบริษัท)
รหัสผ่าน (เลขที่สมาชิกหนังสือ)
  • ลืมรหัสผ่านสมาชิก
  •  
       
    กรอก Email รับข่าวสาร
     
     

    ตุลาคม - 2557 
    อา
    พฤ
    28
    29
    30
    1
    2
    3
    4
    5
    6
    7
    8
    9
    10
    11
    12
    13
    14
    15
    16
    17
    18
    19
    20
    22
    23
    24
    25
    26
    27
    28
    29
    30
    31
    1
    2
    3
    4
    5
    6
    7
    8
       >> รายการสัมมนาทั้งหมด
       >> สถานที่อบรม-สัมมนาทั้งหมด

    Zaheer
       
    ค่าลดหย่อน
       
    อัตราภาษีเงินได้บุคคลธรรม...
       
    การคิดค่าเสื่อมของส่วนปรั...
       
    ส่งพนักงานไปเรียนต่อปริญญ...
       
     

    สัมภาษณ์พิเศษท่านจิตรมณี สุวรรณพูล
       
    เบี้ยปรับและเงินเพิ่ม กรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล
       
    การเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของเงินจองหรือเงินดาวน์
       
     
     
     

    ปัญหาข้อพิพาททางภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามประมวลรัษฎากร (ตอนที่ 1)
    ม้ว่ากระบวนการระงับข้อพิพาทจะเป็นองค์ประกอบสำคัญประการหนึ่งของโครงสร้างกฎหมายภาษีอากร และเป็นกลไกสำคัญประการหนึ่งที่นำมาใช้ในการระงับข้อ ขัดแย้งที่เกิดขึ้น แต่ต้องยอมรับว่ากลไกดังกล่าวมีไว้เพื่อให้การบังคับตามกฎหมายเป็นไปตามเจตนารมณ์ จึงอาจมีข้อถกเถียงว่ากระบวนการระงับข้อพิพาททางภาษีมีความจำเป็นเฉพาะในกรณีที่เกิดข้อขัดแย้งทางกฎหมายแต่อาจไม่มีความสำคัญมากมายนักหากการบังคับให้เป็นไปตามกฏหมายได้เกิดขึ้นโดยปราศจากข้อขัดแย้ง อย่างไรก็ตามเมื่อข้อขัดแย้งเกี่ยวกับภาษีอากรยังคงปรากฎอยู่ในปัจจุบัน กระบวนการระงับข้อพิพาทจึงยังคงมีความสำคัญ ดังนั้นจึงเป็นการสมควรที่จะต้องทำการศึกษาถึงสาเหตุหรือลักษณะของสภาพปัญหาข้อพิพาททางภาษีเพื่อเป็นแนวทางในการวิเคราะห์ว่ามาตรการทางกฎหมายที่ใช้ระงับข้อพิพาททางภาษีมีความเหมาะสมประการใด

    บทความนี้เน้นการศึกษาข้อพิพาททางภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาโดยแบ่งการนำเสนอเป็น 2 ตอน ได้แก่

    ตอนที่ 1 : ลักษณะของข้อพิพาททางภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา

    ตอนที่ 2 : แนวทางการระงับข้อพิพาททางภาษีอากร

    ตอนที่ 1 : ลักษณะของข้อพิพาททางภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา

    จากการศึกษาข้อพิพาทเกี่ยวกับภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรที่สำคัญ สามารถจำแนกลักษณะของข้อพิพาททางภาษีได้ 4 ประการ ดังนี้

    1.1 การกำหนดเนื้อหาบทบัญญัติที่ไม่ชัดเจนและไม่เหมาะสม

    ได้แก่ กรณีการแยกยื่นรายการเสียภาษีของภริยาที่มีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) (มาตรา 57 เบญจ) และกรณีการกำหนดให้ มีเงินได้พึงประเมินหลายประเภท (มาตรา 40)

    ประมวลรัษฎากร มาตรา 57 เบญจ บัญญัติว่า

    "ถ้าภริยามีเงินได้พึงประเมิน ตามมาตรา 40(1) ในปีภาษีที่ล่วงมาแล้ว ไม่ว่าจะมีเงินได้พึงประเมินอื่นด้วยหรือไม่ ภริยาจะแยกยื่นรายการและเสียภาษีต่างหากจากสามีเฉพาะส่วนที่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) โดยมิให้ถือว่าเป็นเงินได้ของสามีตามมาตรา 57 ตรี ก็ได้.........."

    บทบัญญัติมาตรา 57 เบญจเป็นบทบัญญัติที่กำหนดให้ภริยาสามารถใช้สิทธิเลือกหรือไม่เลือกที่จะแยกยื่นรายการเสียภาษีเงินได้ต่างหากจากสามี กรณีมีเงินได้พึงประเมิน ตามมาตรา 40(1) หากปรากฎว่าภริยาไม่ประสงค์แยกยื่นรายการย่อมเข้าใจได้ว่าสามีก็ไม่มีสิทธิที่จะบังคับให้ภริยาแยกยื่นรายการหรือแม้แต่จะแจ้งความประสงค์แยกยื่นรายการของตนเอง ทำให้เห็นได้ว่าการกำหนดบทบัญญัติให้สิทธิภริยาเป็นฝ่ายเลือกที่จะแยกยื่นรายการ "ก็ได้" นั้นย่อมกระทบสิทธิของสามีได้ หากภริยาไม่ประสงค์แยกยื่นรายการต่างหากจากสามีเพราะกฎหมายกำหนดให้เงินได้พึงประเมินของภริยา (ที่ไม่แยกยื่น) เป็นเงินได้ของสามี (สามีรับภาระโดยตรง) ในขณะที่เงินได้พึงประเมินที่ภริยาแยกยื่นรายการกฎหมายกำหนดให้ "มิให้ถือเป็นเงินได้ของสามี" (ภริยารับภาระโดยตรง)

    แม้ศาลรัฐธรรมนูญได้มีคำวินิจฉัยในลักษณะที่เห็นได้ว่า การที่ภริยาเลือกแยกยื่นรายการเสียภาษีย่อมมีผลถึงสามีก็ตาม แต่ใน คำวินิจฉัยมิได้กล่าวถึงกรณีภริยาเลือกไม่แยกยื่นรายการแต่สามีต้องการให้ภริยาแยกยื่น และผลของการไม่แยกยื่นรายการที่กฎหมายกำหนดให้เงินได้นั้นเป็นเงินได้ของสามี

    ผู้เขียนจึงมีความเห็นว่าเมื่อการแยกยื่นรายการเสียภาษีย่อมทำให้จำนวนภาษีลดลง ทางเลือกดังกล่าวจึงควรให้ทั้งสองฝ่ายสามารถเลือกได้ แต่หากฝ่ายภริยาได้รับการกำหนดโดยบทบัญญัติกฎหมายให้เป็นผู้มีสิทธิเลือกได้เพียงฝ่ายเดียว และแม้ว่าการไม่เลือกที่จะแยกยื่นรายการจะมีผลกระทบด้านจำนวนภาษีต่อภริยาก็ตาม แต่ผลกระทบดังกล่าวจะเกิดขึ้นแก่ภริยาภายใต้เงื่อนไขความรับผิด (ภริยาจะต้องรับผิดหากได้รับแจ้งล่วงหน้าไม่น้อยกว่า 7 วัน) ที่กำหนดไว้ในมาตรา 57 ตรี วรรคแรกที่บัญญัติว่า
    "...ถ้าสามีและภริยาอยู่ร่วมกันตลอดปีภาษีที่ล่วงมาแล้ว ให้ถือเอาเงินได้พึงประเมินของภริยาเป็นเงินได้พึงประเมินของสามี และให้สามีมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษี แต่ถ้าภาษีค้างชำระและภริยาได้รับแจ้งล่วงหน้าไม่น้อยกว่า 7 วันแล้ว ให้ภริยาร่วมรับผิดในการเสียภาษีที่ค้างชำระนั้นด้วย...." จึงดูเหมือนว่าการให้สิทธิทางเลือกดังกล่าวเฉพาะฝ่ายภริยาเป็นการตัดสิทธิทางเลือกแก่สามีอย่างชัดแจ้ง ดังนั้นจึงไม่ควรกำหนดบทบัญญัติให้สิทธิการเลือกอยู่ที่ฝ่ายภริยา แต่หากการแยกยื่นรายการทำให้ภาระภาษีของสามีและภริยาลดลงเป็นประโยชน์แก่ทั้งสองฝ่าย และการกำหนดให้ฝ่ายสามีสามารถเลือกได้จะเป็นการขัดแย้งกับการกำหนดภาระหน้าที่การยื่นรายการเสียภาษีที่กำหนดไว้ในมาตรา 57 ตรี จึงสมควรตัดคำว่า "ก็ได้" ออกจากบทบัญญัติมาตรา 57 เบญจ เพื่อให้การแยกยื่นรายการเสียภาษีกรณีภริยามีเงินได้พึงประเมิน ประเภทที่ 1 เป็นสิทธิที่ภริยาต้องใช้ในการยื่นรายการแยกต่างหากจากสามี

    สำหรับกรณีการกำหนดบทบัญญัติประเภทเงินได้พึงประเมินหลายประเภทนั้น ประมวล-รัษฎากร มาตรา 40 ได้กำหนดประเภทของ เงินได้พึงประเมินไว้ 8 ประเภท และมีการกำหนดจำนวนค่าใช้จ่ายที่สามารถนำมาหักลดหย่อนภาษีแตกต่างกัน เงินได้พึงประเมินแต่ละประเภทไม่ได้มีการกำหนดนิยามความหมายเป็นการเฉพาะจำเป็นต้องอาศัยการตีความเงินได้แต่ละประเภท จึงมักเกิดปัญหาข้อพิพาทเกี่ยวกับลักษณะของเงินได้พึงประเมินแต่ละประเภท สาเหตุสำคัญประการหนึ่งของข้อพิพาทที่เกิดขึ้นมาจากการจำแนกประเภทเงินได้พึงประเมิน ออกเป็นหลายประเภท และแต่ละประเภทต่างหักค่าใช้จ่ายได้ในจำนวนที่แตกต่างกัน โดยเฉพาะความแตกต่างระหว่างเงินได้พึงประเมินประเภทวิชาชีพอิสระ (มาตรา 40(6)) กับเงินได้พึงประเมินเนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงาน ที่ทำ (มาตรา 40(2)) ที่มักเกิดปัญหาข้อพิพาทอย่างมาก

    ปัญหาข้อพิพาทเกี่ยวกับประเภทของเงินได้ดังกล่าวทำให้ศาลฎีกาต้องพยายามยุติปัญหาโดยวางแนวการพิจารณาความแตกต่างของ เงินได้พึงประเมินประเภทต่างๆโดยพิจารณาจากค่าใช้จ่ายและลักษณะของงานประกอบ แต่ถึงกระนั้นข้อพิพาททางภาษีก็ยังคงเกิดขึ้น ขอยกตัวอย่างคำพิพากษาศาลฎีกาที่สำคัญต่อไปนี้

    คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5422/2536 : เงินได้ตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากร จะเป็นเงินได้ประเภทใดนั้น ต้องพิจารณาถึงรายจ่ายและลักษณะของงานที่ทำประกอบด้วย

    เงินได้ตามมาตรา 40(2) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นเงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้ ลักษณะงานที่ทำมีค่าใช้จ่ายไม่มาก ประมวล-รัษฎากรจึงกำหนดให้หักค่าใช้จ่ายได้น้อยและ หักค่าใช้จ่ายเท่ากัน ส่วนเงินได้ตามมาตรา 40(8) เป็นเงินได้จากการธุรกิจ การพาณิชย์ อันเป็นงานที่ต้องมีค่าใช้จ่ายสูง ประมวลรัษฎากรจึงยอมให้หักค่าใช้จ่ายได้มากกว่าเงินได้ตามมาตรา 40(2) เมื่องานแปลข้อมูลทางธรณีวิทยาเกี่ยวกับ รับทำให้โจทก์ เป็นงานที่มีค่าใช้จ่ายสูง เงินค่าตอบแทนที่โจทก์จ่ายให้บริษัท ค.จึงมิใช่เงินได้จากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40(2) แต่เป็นเงินได้จากธุรกิจตามมาตรา 40(8) โจทก์จึงไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 70 แห่งประมวลรัษฎากร

    คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3193/2543 : "โจทก์ให้บริการรักษาฟันที่โรงพยาบาลฟัน โดยมีข้อตกลงว่าโจทก์ในฐานะทันตแพทย์จะ ได้รับส่วนแบ่งในอัตราประมาณร้อยละ 50 ของค่าบริการรักษาที่โจทก์ปฎิบัติงานจริง เมื่อพิจารณา
    ลักษณะของการประกอบวิชาชีพของโจทก์ที่ต้องอาศัยความรู้ความเชี่ยวชาญและประสบการณ์ การวินิจฉัยเพื่อให้การบำบัดรักษาโรคย่อมเป็นไปโดยอิสระ รวมทั้งการคิดค่าบริการรักษาด้วย การให้การบริการรักษาฟันรวมทั้งการคิดค่าบริการของโจทก์จึงเป็นการกระทำในฐานะผู้ประกอบวิชาชีพอิสระ ไม่ว่าโจทก์จะเป็นผู้รับค่าบริการไว้เองหรือโรงพยาบาลฟันรับไว้แทนก็ตาม ย่อมเป็นประโยชน์อันสืบเนื่องมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระโดยตรง โจทก์จึงเป็นผู้มีเงินได้ทั้งจำนวนมิใช่มีเงินได้เฉพาะส่วนแบ่งที่โจทก์รับไว้เท่านั้น ดังนั้นการหักค่าใช้จ่ายของโจทก์ในฐานะผู้มีเงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระ ประกอบโรคศิลปะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40(6) และค่าลดหย่อนจึงต้องหักจากยอดเงินได้พึงประเมินค่ารักษาฟันทั้งจำนวน มิใช่จากส่วนแบ่งที่โจทก์ได้รับเท่านั้น

    คำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ที่กำหนดให้นำเงินได้ทั้งจำนวนของโจทก์มาคำนวณเสียภาษีตามมาตรา 40(6) อันแตกต่างจากที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินไว้ว่าเงินได้ของโจทก์ร้อยละ 50 เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(2) เป็นการวินิจฉัยในประเด็นเดียวกัน จึงเป็นเพียงการคิดภาษีให้ถูกต้องตามกฎหมาย มิใช่เป็นการวินิจฉัยเรียกเก็บภาษีเพิ่มเติมในประเด็นข้ออื่น คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจให้กระทำได้"

    จากการศึกษาคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3193/2543 ได้ปรากฏหมายเหตุท้ายฎีกาที่วิเคราะห์โดยท่านพลประสิทธ์ ฤทธิ์รักษา ที่แสดงให้เห็นถึงปัญหาข้อพิพาทเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินประเภทนี้ ความว่า

    ".......เงินได้พึงประเมินจากการประกอบวิชาชีพอิสระตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40(6) ที่มีปัญหามากในขณะนี้คือ การประกอบโรคศิลปะเพราะมีปัญหาว่าการประกอบโรคศิลปะดังกล่าวนั้นเมื่อมีเงินได้เกิดขึ้นจะถือว่าเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) นี้ หรือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(2) คือเงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้ฯซึ่งกฎหมายให้หัก ค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ร้อยละ 40 ของยอดเงินได้แต่รวมกันไม่เกิน 60,000 บาทเท่านั้น แต่กรณีการประกอบวิชาชีพอิสระ ประกอบโรคศิลปะ กฎหมายให้หักได้ถึงร้อยละ 60 โดยไม่จำกัดขั้นสูงไว้ จึงหักค่าใช้จ่ายได้มากกว่า เช่น แพทย์ผู้มีสิทธิประกอบโรคศิลปะตามที่กฎหมายกำหนดและจัดอยู่ในวิชาชีพอิสระ มีเงินได้พึงประเมินจากการรักษาคนไข้เป็นเงิน 1,000,000 บาทในปีภาษีนั้น ถ้าถือว่าเป็นเงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระก็สามารถหักค่าใช้จ่ายได้ร้อยละ 60 คือหักได้ถึง 600,000 บาท แต่ถ้าถือว่าเป็นการรับทำการให้เท่านั้น ก็จะหักค่าใช้จ่ายได้ร้อยละ 40 ของยอดเงินได้แต่ไม่เกิน 60,000 บาท ท่านผู้อ่านโปรดเปรียบเทียบกัน ดูว่า การหักค่าใช้จ่ายไห้ต่างกันมาก ซึ่งมีผลต่อการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดามาก กล่าวคือ ฝ่ายผู้ประกอบวิชาชีพอิสระ การประกอบโรคศิลปะก็จะถือว่าเงินได้พึงประเมินของตนเป็น เงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระ ส่วนเจ้า-พนักงานประเมินหรือฝ่ายผู้มีหน้าที่จัดเก็บภาษีอากรก็มักจะอ้างว่าเป็นกรณีรับทำงานให้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40(2) เมื่อหาข้อยุติกันไม่ได้ก็มีคดีขึ้นมาสู่ศาล ซึ่งมีคดีขึ้นสู่ศาลภาษีอากรอยู่เสมอ และขึ้นสู่ศาลฎีกาก็มีหลายเรื่องจนศาลฏีกาวินิจฉัยปัญหานั้นๆ เฉพาะเรื่องไปบ้างแล้ว แต่ก็คงมีปัญหาในข้อเท็จจริงบางเรื่องพิพาทกันต่อไปอีกเนื่องจากความเห็นในเรื่องประเภทเงินได้ 2 ประเภทนี้ ข้อเท็จจริงยังไม่ลงรอยกัน เรื่องนี้ฝ่ายผู้จัดเก็บภาษี คงต้องพิจารณาหาหลักเกณฑ์ที่เหมาะสมและ ถูกต้องต่อไป นับเป็นเรื่องสำคัญไม่เพียงแต่กระทบต่อระบบการจัดเก็บรายได้แต่กระทบถึงผู้เสียภาษีอากรและผู้รับบริการด้วย............ หลักกฎหมายจากคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3193/2543 นี้ คงได้ข้อยุติที่สำคัญว่า เงินได้พึงประเมินที่ผู้มีเงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระ การประกอบโรคศิลปะ แม้ว่าจะมีข้อตกลงว่าแบ่งให้บุคคลใดในการประกอบวิชาชีพอิสระนั้นหรือไม่ก็ตาม เช่น แบ่งให้เจ้าของสถานที่ เช่น โรงพยาบาลที่ผู้ประกอบวิชาชีพอิสระให้บริการ ก็ต้องถือว่าผู้นั้นมีเงินได้ทั้งจำนวนต้องหักค่าใช้จ่ายและค่าลดหย่อนจากยอดเงินได้ทั้งหมดแล้วนำเงินได้สุทธิที่เหลือไปคำนวณในการเสียภาษีในฐานะผู้มีเงินได้จากวิชาชีพอิสระโดยตรง ส่วนปัญหาว่าเมื่อตนเองเสียภาษีเงินได้ทั้งจำนวนแล้ว และเห็นว่าตัวเองเสียภาษีในส่วนของผู้รับส่วนแบ่งไปแล้ว ก็คงเป็นเรื่องที่จะต้องทำความตกลงกันต่อไปว่า ผู้รับส่วนแบ่งจะต้องชดใช้คืนให้ตนอย่างไรต่อไป ซึ่งน่าจะหาข้อยุติที่เหมาะสมได้"

    ในกรณีการวินิจฉัยการเป็นเงินได้พึงประเมินเนื่องจากการรับทำงานให้ (มาตรา 40(2)) แนวคำพิพากษาศาลฎีกาหลายฉบับกรณีการมีเงินได้พึงประเมินของแพทย์นั้น ได้แสดงให้เห็นถึงการพิจารณาจากข้อเท็จจริงเป็นสำคัญเพื่อค้นหาเจตนาที่แท้จริงประกอบกับพฤติการณ์ที่ คู่กรณีได้ปฎิบัติว่าเป็นการจ่ายค่าตอบแทนประเภทใด (แต่ไม่ได้ให้ความสำคัญกับการ ใช้ความรู้ทางวิชาชีพเพื่อนำมาซึ่งเงินได้) ได้แก่ การเรียกเก็บค่ารักษาพยาบาล และความสัมพันธ์ระหว่างผู้ทำการรักษาและผู้ที่เป็นเจ้าของสถานที่ทำการรักษา หากปรากฎว่า ผู้ทำการรักษาทำสัญญารับจ้างทำงานให้กับผู้เป็นเจ้าของสถานที่ทำการรักษาและการกำหนด ค่ารักษาต้องเป็นไปตามเกณฑ์อัตราที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ทำการรักษาได้รับเฉพาะค่าตรวจรักษาเท่านั้น ความสัมพันธ์ในลักษณะดังกล่าว จึงเป็นเรื่องสัญญาจ้างแรงงานไม่ใช่การประกอบวิชาชีพอิสระแต่อย่างใด เงินได้พึงประเมินที่เกิดจึงเป็นเงินได้พึงประเมินเนื่องจากการรับทำงานให้ (มาตรา 40(2)) คำพิพากษาศาลฎีกาที่สำคัญได้แก่

    (ติดตามเนื้อหาเต็มได้ในวารสารสรรพากรสาส์นประจำเดือน กรกฎาคม 2552)

    หน้า 1   


    จำนวนผู้เข้าชมเว็บไซต

     
     

    Copyright © 2006 สรรพากรสาส์น All rights reserved. Do not duplicate or redistribute in any form.
    สรรพากรสาส์น ชั้น 1 อาคารสวัสดิการ กรมสรรพากร เลขที่ 90 ถนนพหลโยธิน ซอย 7 แขวงสามเสนใน เขตพญาไท กรุงเทพฯ 10400
    โทร 02-617-3239, 02-272-9558, 02-272-9559
    Design by: b plus j Co., Ltd.